Resumo:
Propósito do Trabalho:
O estudo objetiva examinar como a relação entre estratégia ambiental e performance gerencial é mediada pelo pacote do Sistema de Controle Gerencial (SCG) em empresas brasileiras. Como objetivos específicos, busca-se: a) identificar os impactos ambientais da estratégia corporativa e sua integração com o SCG; b) verificar se a abrangência do pacote do SCG aumenta a performance gerencial; e c) analisar se o nível de integração do pacote do SCG influencia positivamente a performance gerencial. Este estudo se justifica, pois a literatura sobre Contabilidade Gerencial tem voltado sua atenção para a questão da relação entre os componentes do SCG (Abernathy & Brownell, 1997). Entretanto, os estudos empíricos que buscam comprovar tal relação são incipientes. Malmi e Brown (2008) sugerem a construção de um pacote do SCG, e indicam a necessidade de se avaliar as demandas funcionais, as configurações e os fatores contingenciais que impactam a forma como se configura o pacote do SCG e sua eficácia nas organizações, portanto, uma lacuna de pesquisa a ser explorada. Justifica-se o estudo ainda por possibilitar a análise da aplicação do modelo proposto e testado por Roetzel, Stehle e Pedell (2015), em empresas alemãs, no cenário econômico brasileiro, buscando verificar se há diferenças entre a percepção dos gestores sobre o contexto ambiental de ambos os países. O movimento para o desenvolvimento das questões ambientais é recente no Brasil, e não são observadas políticas integradas para o território nacional (Ramos, 2009). Portanto, busca-se avançar no estudo ao comparar os resultados de Roetzel, Stehle e Pedell (2015) com uma amostra de empresas brasileiras, com o propósito de ampliar a discussão teórico-empírica sobre a relação entre os aspectos ambientais, a estratégia e o SCG.
Base da plataforma teórica:
Os Sistemas de Controle Gerencial (SGC) são definidos como os sistemas e procedimentos que utilizam informação para manter ou alterar padrões de uma atividade organizacional formalizada (Henri, 2006; Hared, Abdullah, & Huque, 2013a). Uma abordagem para a compreensão dos SCG é a visão dos seus componentes como um pacote, com cinco formas de abordagens de controle: administrativo, cibernético, de remuneração e recompensas, de planejamento e cultural (Malmi & Brown, 2008). A abordagem do pacote direciona a atenção para configurações do SCG em vez de abordagens reducionistas típicas da Teoria da Contingência (Malmi & Brown, 2008). As abordagens convencionais sobre o SCG tendem a negligenciar questões sobre o meio ambiente, embora a relação entre estes construtos tenha se mostrado significativa (Roetzel, Stehle, & Pedell, 2014). A relação entre os SCG e questões ambientais foi abordada recentemente em estudos como os de Feng, Cai, Wang e Zhang (2015), que investigaram como a relação entre os sistemas de gestão ambiental e o desempenho financeiro é moderada pelo custo de mudança, a intensidade competitiva e sua interação com base na Teoria da Contingência e uma perspectiva interacional. Os resultados revelaram que há relação positiva entre sistemas de gestão ambiental e desempenho financeiro. Esta relação é moderada negativamente pelo custo de mudança e positivamente pela intensidade competitiva. No presente estudo propõe-se examinar o pacote do SCG como mediador entre estratégia ambiental e performance gerencial. Estratégias ambientais estão ligadas aos objetivos ambientais e descrevem o caminho escolhido para atingi-los (Roetzel, Stehle, & Pedell, 2014). Sua abrangência deve corresponder ao grau com que reflete adequadamente a estratégia ambiental dentro da totalidade do SCG, a fim de fornecer informações consistentes sobre a prioridade dos objetivos ambientais corporativos (Roetzel, Stehle, & Pedell, 2014). Por sua vez, a performance gerencial, do ponto de vista micro ambiental, corresponde ao conjunto de controles de gestão que auxilia os gestores a assegurar que a empresa está operando de acordo com as expectativas dos stakeholders (Durden, 2008).
A estratégia ambiental, segundo Roetzel, Stehle e Pedell (2014), pode ser percebida em diferentes níveis gerenciais, independente do conteúdo concreto de objetivos ambientais. No entanto, as estratégias ambientais estão ligadas aos objetivos ambientais porque descrevem o caminho escolhido para atingi-los. O grau que reflete adequadamente a estratégia ambiental dentro da totalidade do SCG determina a abrangência da estratégia, a fim de fornecer informações consistentes sobre a prioridade dos objetivos ambientais da organização (Roetzel, Stehle, & Pedell, 2014). Por sua vez, evidências sugerem que os pacotes do SCG não são funções de um único elemento de controle, como cultura ou resultados, mas são baseados em combinações de elementos de controle, que podem apoiar uma orientação ou gerenciamento de controle de filosofia particular, em um contexto de crescimento constante (Sandelin, 2008). Argumenta-se que a consistência interna do pacote do SCG proporciona a funcionalidade de um controle formal, dependendo da coerência e força das ligações entre os elementos do sistema. Otley (2003) aduz que o desempenho será afetado tanto pela estratégia escolhida como pela sua implementação. Assim, a maneira como estes sistemas de controle são utilizados e a forma como as medidas específicas de desempenho são enfatizadas, tais aspectos se sobressaem às técnicas de controle formais adotadas.
Método de investigação:
Estudo descritivo foi realizado a partir de um levantamento pautado no instrumento de pesquisa extraído do estudo de Roetzel, Stehle e Pedell (2014), composto de 32 questões em escala Likert de sete pontos (entre 1=discordo totalmente e 7=concordo totalmente). A população da pesquisa compreendeu a listagem das 150 melhores empresas para se trabalhar no Brasil no ano de 2014, publicada pela revista Exame em 2015. Acredita-se que tais empresas possuam uma preocupação maior com a questão ambiental, decorrente de sua maior visibilidade. O questionário eletrônico foi enviado pelo Google docs®, no período de janeiro a novembro de 2015. Os respondentes alvo do questionário foram os gestores de topo (CEOs, CFOs), gestores do departamento de contabilidade e finanças, e gestores do departamento de gestão ambiental. O cálculo do mínimo da amostra foi determinado pelo software G*Power, seguindo os parâmetros recomendados por Ringle, Silva e Bido (2014) para uso em modelagem de equações estruturais. Nesta pesquisa, considerando os construtos apresentados, a amostra mínima resultou em 55 respostas, porém a amostra final foi composta por 73 respostas válidas, um retorno de 48,67% dos questionários enviados. Foram utilizados, também, os softwares Microsoft Excel para compilação dos dados, Statistical Package for the Social Science (SPSS) para a análise dos dados e o SmartPLS 2.0 para a modelagem de equações estruturais. Com base nas três hipóteses formuladas no estudo, e conforme a pesquisa de Roetzel, Stehle e Pedell (2014), elaborou-se o modelo teórico da pesquisa, em que a relação entre estratégia ambiental (ESTRAT) e performance gerencial (EMP) é mediada pelo Pacote do SCG (EMPC), o qual compõe-se dos seguintes controles: administrativo (ADM), cibernético (CYB), de remuneração e recompensa (REW), de planejamento (PLAN) e cultural (CULT). Nas três hipóteses é esperada uma relação positiva entre os construtos. A modelagem de equações estruturais utilizada para estimação do modelo teórico disposto em Roetzel, Stehle e Pedell (2014) também foi adotada neste estudo. A opção pelo modelo Partial Least Squares (PLS) decorre do tamanho da amostra (73 respostas válidas), uma vez que o modelo permite trabalhar com amostras pequenas, e utilizar variáveis latentes com indicadores formativos, no lugar de indicadores reflexivos (Hair Jr, Black, Babin, Anderson, & Tatham, 2009).
Resultados, conclusões e suas implicações:
Este estudo examinou como a relação entre estratégia ambiental e performance gerencial é mediada pelo pacote do Sistema de Controle Gerencial (SCG) em empresas brasileiras. Na análise descritiva observou-se que a questão ambiental é considerada pelas empresas pesquisadas, principalmente quando se analisa os componentes do Pacote do SCG. Segundo os respondentes da pesquisa, as estratégias ambientais estão incluídas nas políticas e nos procedimentos das empresas e estão enraizadas na sua cultura. Quanto à performance, os respondentes indicaram desempenho acima da média na escala de sete pontos. As relações identificadas entre as variáveis selecionadas, a partir do teste t, do coeficiente beta e do p-valor, permitiram que as três hipóteses de pesquisa fossem aceitas. Constatou-se que os impactos ambientais refletidos na estratégia corporativa influenciam positivamente a integração do pacote do SCG, corroborando a H1. Confirmou-se, também, que o nível de integração do pacote do SCG influencia positivamente a performance gerencial, confirmando-se a H3. Ambas as hipóteses fornecem comprovação no cenário brasileiro dos resultados encontrados no estudo de Roetzel, Stehle e Pedell (2014) em empresas alemãs. O estudo também confirmou que os controles cibernéticos e controles culturais são os elementos do pacote mais abrangentes do SCG, resultado este igual ao de Roetzel, Stehle e Pedell (2014). Contudo, ao analisar-se os resultados obtidos em H2, no cenário brasileiro os controles administrativos são os que demonstraram papel menos importante, ao contrário do estudo base, no qual os controles de remuneração e recompensa mostraram-se menos importantes para o cenário alemão. Esses resultados indicam a importância no cenário brasileiro do uso de controles gerenciais com diferentes mecanismos de ligação (formais ou informais) para influenciar o comportamento dos gestores. Portanto, os resultados desta pesquisa coadunam com os de Roetzel, Stehle e Pedell (2014), embora o Brasil ainda não tenha políticas ambientais integradas para o território nacional (Ramos, 2009), ao contrário da Alemanha, que está inserida em um contexto com a proposição de uma ampla estratégia de gestão ambiental (Polizelli, Petroni, & Kruglianskas, 2005). Conclui-se que esta pesquisa avança em relação a teoria apresentada, ao aplicar a abordagem do pacote do SCG como mediador na relação entre a estratégia ambiental e a performance gerencial no contexto brasileiro. Especula-se que a amostra das empresas brasileiras selecionadas favoreceu os resultados positivos encontrados, pois as 'melhores empresas para se trabalhar' geralmente têm uma preocupação maior com a questão ambiental. Decorre que possuem maior visibilidade e, consequente, necessitam de legitimação na gestão. No entanto, os resultados deste estudo devem ser analisados com parcimônia, já que as estratégias de pesquisa impõem limitações, o que pode ser objeto de novas investigações. O tamanho da amostra e o processo não probabilístico de amostragem podem ter enviesado os resultados. Outro aspecto que precisa ser levado em conta é a escala de autoavaliação da performance dos gestores, que pode ser enviesada pelo seu caráter subjetivo. Recomenda-se que futuras pesquisas tentem mitigar as limitações apontadas quando forem definir o seu delineamento. Além disso, recomenda-se a realização de estudos com outras amostras, seja no Brasil ou em outros países, para contribuir e validar os relacionamentos apresentados na modelagem de equações estruturais. Estudos de caso com observação direta também podem auxiliar na compreensão dos resultados do presente estudo. Quanto a autoavaliação da performance dos gestores, outros estudos poderão utilizar escalas diferentes, a fim de comparar e analisar de forma crítica os resultados.
Referências bibliográficas:
Berry, A. J., Coad, A. F., Harris, E. P., Otley, D. T., & Stringer, C. (2009). Emerging themes in management control: a review of recent literature. The British Accounting Review, 41(1), 2-20.
Grabner, I., & Moers, F. (2013). Management control as a system or a package? Conceptual and empirical issues. Accounting, Organizations and Society, 38(6/7), 407-419.
Langfield-Smith, K. (1997). Management control systems and strategy: a critical review. Accounting, Organizations and Society, 22(2), 207-232.
Malmi, T., & Brown, D. A. (2008). Management control systems as a package: opportunities, challenges and research directions. Management Accounting Research, 19(4), 287-300.
Otley, D. (2003). Management control and performance management: whence and whither? The British Accounting Review, 35(4), 309-326.
Polizelli, D. L., Petroni, L. M., & Kruglianskas, I. (2005). Gestão ambiental nas empresas líderes do setor de telecomunicações no Brasil. Revista de Administração da USP, 40(4), 309-320.
Roetzel, P. G., Stehle, A., & Pedell, B. (2014). Using an environmental management control system to translate environmental strategy into managerial performance. American Accounting Association Annual Meeting and Conference on Teaching and Learning in Accounting. Atlanta, Georgia.
Simons, R. (1995). Levers of control. Boston: Harvard Business School Press.
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